案例：
花花(台灣)商業銀行股份有限公司(以下簡稱花花銀行)是在台灣服務多年、名氣響亮的外商銀行，股東全部都是國外的法人。101年度營利事業所得稅結算申報，股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表，原列報稅額扣抵比率為25%，但國稅局查核計算稅額扣抵比率應該為20.48%，認定違法超額分配可扣抵稅額，所以核定補繳超額分配的可扣抵稅額。花花銀行主張它全數的境外股東都不適用兩稅合一制度，不應該再命補繳不實際的超額分配稅額，花花銀行主張有理由嗎？
答：
我們常聽到的「兩稅合一」，是指將「營利事業所得稅」與「綜合所得稅」兩種稅目合而為一，公司階段繳納的營利事業所得稅，可以依一定的稅額扣抵比率，在分配盈餘時一併分配給股東，扣抵個人的綜合所得稅。假設花花銀行100年度營利事業所得稅課徵17,000元，情形如下：
以下表格數字單位：新臺幣 元
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營所稅 |
課稅所得額 |
營所稅 |
稅後純益 |
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100,000 |
17,000 |
83,000 |
隔年分配盈餘給股東時，先來看看假如花花銀行的股東是國內股東甲、乙、丙，分配時應將營所稅一併分配，開立股利憑單給股東扣抵綜所稅，分配如下：
(1)正確的稅額扣抵比率20.48%(無超額分配)
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股東可扣抵稅額帳戶 |
未分配盈餘帳戶 |
稅額扣抵比率 |
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17,000 |
83,000 |
20.48% |
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國內股東 股利憑單 |
盈餘分配 ③ |
稅額扣抵比率 ④ |
股東可扣抵稅額 ⑤=③ ╳ ④ |
股利總額 =③+⑤ |
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甲 |
30,000 |
20.48% |
6,144 |
36,144 |
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乙 |
30,000 |
20.48% |
6,144 |
36,144 |
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丙 |
23,000 |
20.48% |
4,712 |
27,712 |
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合計 |
83,300 |
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17,000 |
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(2)錯誤的稅額扣抵比率25%(超額分配3,750元稅額)
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國內股東 股利憑單 |
盈餘分配 ③ |
稅額扣抵比率 ④ |
股東可扣抵稅額 ⑤=③ ╳ ④ |
股利總額 =③+⑤ |
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甲 |
30,000 |
25% |
7,500 |
37,500 |
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乙 |
30,000 |
25% |
7,500 |
37,500 |
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丙 |
23,000 |
25% |
5,750 |
28,750 |
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合計 |
83000 |
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20,750 |
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實際上，花花銀行的股東都是境外股東，如下表A、B、C，並不適用「兩稅合一」制度，應依規定開立扣繳憑單直接扣繳所得稅款，不用像一般國人在5月份辦理結算申報，扣繳情形如下：
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國外股東 扣繳憑單 |
盈餘分配 ⑥ |
扣繳率 ⑦ |
扣繳稅額 ⑧=⑥ ╳ ⑦ |
股利淨額 =⑥ — ⑧ |
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A |
30,000 |
20% |
6,000 |
24,000 |
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B |
30,000 |
20% |
6,000 |
24,000 |
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C |
23,000 |
20% |
4,600 |
18,400 |
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83,000 |
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註：「兩稅合一」制度自87年1月1日起實施至106年12月31日止，從107年1月1日起，配合所得稅制優化方案修正刪除這個制度。
我國設有大法庭制度，就是最高行政法院對於採為裁判基礎的法律見解，在各庭間有不同時，會啟動徵詢程序，除在徵詢程序未獲各庭同意，而須提案到大法庭統一法律見解外，有時在徵詢程序即可達成統一法律見解。本案花花銀行爭執的「兩稅合一」問題，剛好是與經徵詢程序而統一法律見解，作出最高行政法院109年度判字第434號判決，就發生相同的情形。這號判決理由說明，「兩稅合一」制度的稅額扣抵，僅適用在「國內」股東，分配股利時是必須取得「股利憑單」記載「可扣抵稅額」，才可以依法列報扣抵。境外股東的情形不同，他們分配股利時是採就源扣繳，給付股利時公司所開立的「扣繳憑單」確實不包含股東可扣抵稅額，無從享有扣抵的利益。當某家公司的股東全數為境外股東，形式上雖然超額設算股東可扣抵稅額分配數，但是這些境外股東並不適用兩稅合一制度，實際上未受分配可扣抵稅額，所以這家公司並沒有超額分配股東可扣抵稅額，自然不符合行為時所得稅法第114條之2第1項第3款補稅的規定。
所以，花花銀行主張它全數境外股東都不適用兩稅合一制度，並沒有可供申報扣抵所得稅的稅額，實際上沒有超額分配股東可扣抵稅額，不應該再命補繳，是有理由的喔。
(109年8月編寫)
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